Dokumentacja master file za rok 2020 – ważny termin za nami

31 marca to data, która w zakresie przepisów o cenach transferowych jest istotna z kilku powodów. To ostateczny termin na złożenie formularza ORD-U, powiadomienia CBC, ale przede wszystkim – przygotowania dokumentacji grupowej master file (dla podmiotów, których rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym). Ten ważny obowiązek mają przede wszystkim polskie spółki, które są uczestnikami grup kapitałowych – zazwyczaj międzynarodowych – przy spełnieniu określonych wymogów.

W przedmiotowej dokumentacji musi zostać umieszczonych szereg podstawowych, ale i bardziej szczegółowych danych o grupie, istotnych z perspektywy fiskusa. Temat ten był już przez nas poruszany na Lexprorers. Dwie kwestie pozostają nadal aktualne oraz niezwykle istotne. Pierwsza to wpływ ograniczonego przepływu informacji pomiędzy jednostką lub jednostkami dominującymi a polską spółką zależną na obowiązek posiadania przez tą ostatnią master file. Druga zaś, to problem przygotowania dokumentacji grupowej wyłącznie w oparciu o Wytyczne OECD, co okazuje się niewystarczające.

27 lipca 2021 r. w odpowiedzi na interpelację poselską nr 23727 Minister Finansów odniósł się do trzech kwestii dot. sporządzania dokumentacji grupowej, tzw. master file. W sporym zakresie odpowiedź ta rozjaśniła wątpliwości podatników, jednak część pytań nadal nie doczekała się odpowiedzi.

Dokumentacja grupowa – master file

Pierwsze z pytań postawionych w interpelacji dotyczyło wątpliwości, czy w sytuacji, kiedy podatnik nie posiada informacji o spełnianiu przez grupę podmiotów powiązanych (do której ten należy) warunków zobowiązujących do sporządzenia dokumentacji grupowej master file, żeby uniknąć ewentualnych konsekwencji nieposiadania tej dokumentacji, wystarczające będzie oświadczenie jednostki dominującej o niespełnianiu warunków obligujących do sporządzenia dokumentacji grupowej master file.

W zakresie pierwszego pytania resort odpowiedział dość ogólnikowo. Wskazał, że przepisy o cenach transferowych zawarte w ustawie CIT oraz ustawie PIT nie określają obowiązku dokumentowania braku wystąpienia przesłanek do sporządzenia grupowej dokumentacji cen transferowych, np. przez uzyskanie oświadczenia od jednostki dominującej o niespełnianiu warunków obligujących do sporządzenia takiej dokumentacji. Zdaniem Ministra Finansów podmiot powinien więc wykazywać się […] należytą starannością w zakresie wypełniania swoich obowiązków nałożonych przez przepisy podatkowe, w tym obowiązków dokumentacyjnych. W przypadku wątpliwości co do istnienia obowiązku dokumentacyjnego, podmiot powiązany powinien więc podjąć odpowiednie kroki zmierzające do ustalenia, czy jest on objęty obowiązkiem dołączenia grupowej dokumentacji do lokalnej dokumentacji cen transferowych (np. poprzez weryfikację wysokości przychodów w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym grupy).

Taka odpowiedź może nie być dla podatników satysfakcjonująca. W praktyce obrotu gospodarczego występują wielopoziomowe grupy kapitałowe, w których skład wchodzić może wiele zagranicznych jednostek dominujących oraz jednostek zależnych. W ich przypadku obieg informacji jest istotnie utrudniony. Jednostki zależne zobowiązane są do raportowania określonych informacji do jednostek dominujących. Jednak jednostkom zależnym zdecydowanie trudniej jest uzyskać określone informacje od jednostek dominujących, szczególnie w przypadku rozbudowanych grup kapitałowych. Trzeba pamiętać również, że w master file należy zamieścić szczegółowe dane i parametry całej grupy, w której ramach funkcjonuje podatnik.

Dokumentacja lokalna – local file

Kolejne zagadnienie we wspomnianej interpelacji swoim zakresem przedmiotowym objęło kwestię skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z obowiązku przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych (ang. local file) na podstawie art. 23z ustawy o PIT (odpowiednio art.11n ustawy o CIT) i w konsekwencji brak zobowiązania do sporządzenia dokumentacji lokalnej. Spytano więc, czy ów podatnik będzie zobowiązany w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 23zb ustawy o PIT (odpowiednio art. 11p ustawy o CIT) do sporządzenia dokumentacji grupowej master file.

W zakresie drugiego pytania potwierdzono to, co wprost wynika z treści przepisu, tzn. że obowiązek sporządzenia grupowej dokumentacji cen transferowych dotyczy podmiotów powiązanych, konsolidowanych metodą pełną lub proporcjonalną, które są obowiązane do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, w związku z czym podmiot zwolniony z obowiązku przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 23z ustawy o PIT (odpowiednio art.11n ustawy o CIT) nie jest zobowiązany do sporządzenia (dołączenia) grupowej dokumentacji cen transferowych.

Czy lokalna dokumentacja wyklucza sporządzenie master file?

Istota ostatniej (trzeciej) kwestii dotyczyła zaś tego, czy jeśli podatnik był w danym roku podatkowym zobowiązany jedynie do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z podmiotami niepowiązanymi, mającymi siedzibę w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, to czy przy równoczesnym spełnianiu warunków określonych w art. 23zb ustawy o PIT (i odpowiednio art. 11p ustawy o CIT) będzie on zobowiązany do sporządzenia dokumentacji master file.

W obszarze ostatniego zagadnienia z interpelacji podkreślono z kolei, że zgodnie z brzmieniem art. 11p ustawy o CIT oraz art. 23zb ustawy o PIT obowiązek sporządzenia grupowej dokumentacji cen transferowych należy do podmiotów powiązanych, konsolidowanych metodą pełną lub proporcjonalną, które sporządzają lokalną dokumentację cen transferowych. Ministerstwo Finansów stanęło więc na stanowisku, że sporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych wyłącznie z tytułu zawarcia transakcji z podmiotem niepowiązanym, który posiada siedzibę w tzw. raju podatkowym, nie generuje obowiązku sporządzenia grupowej dokumentacji.

W tym miejscu należy dodać, że taka odpowiedź Ministerstwa jest bardzo korzystna z punktu widzenia podatników. Ogranicza ona bowiem obowiązki administracyjne podatników sporządzających dokumentacje lokalne wyłącznie dla transakcji zawieranych z podmiotami niepowiązanymi z tzw. rajów podatkowych jedynie do sporządzenia tych dokumentacji bez konieczności sporządzania master file. Najbardziej komfortowe dla podatników rozwiązaniem byłoby jednak uregulowanie tej kwestii ustawowo, np. w ramach uproszczeń wprowadzanych w zakresie cen transferowych w tzw. Nowym Ładzie Podatkowym.

Dokumentacja master file a Polski Ład

Pomimo tego, iż od lipca 2021 r. upłynęło już trochę czasu, warto wspomnieć, że w projekcie Polskiego Ładu Ministerstwo Finansów zdecydowało się na likwidację progu 200 mln zł przychodów skonsolidowanych (będącego jednym z głównych kryteriów warunkujących sporządzenie master file). Oznacza to, że podmioty powiązane – których sprawozdania finansowe (zakładając scenariusz wejścia w życie ówczesnego brzmienia projektu) byłyby konsolidowane metodą pełną lub proporcjonalną i jednocześnie spełniałyby drugi wymóg ustawowy, tj. byłyby zobowiązane do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych – musiałyby w takim przypadku sporządzić (dołączyć) także dokumentację grupową niezależnie od wysokości przychodów skonsolidowanych osiąganych przez grupę.

Proponowane rozwiązanie pomimo tego, że początkowo nie przykuło większej uwagi środowiska podatkowego, po kolejnych analizach i ocenach skutków wykreślenia progu kwotowego (200 mln zł) spotkało się z negatywnymi ocenami branży. Zasadniczym argumentem było bowiem przede wszystkim to, że właściwości dokumentacji grupowej master file polegają na obowiązku podania przez podatnika często bardzo szczegółowych informacji i danych dot. całej grupy kapitałowej, a nie tylko tych wykazanych w dokumentacji local file. Trzeba pamiętać, że próg 200 mln zł (który planowano zlikwidować) stanowił i nadal stanowi esencję zasady proporcjonalności obowiązków informacyjnych i sprawozdawczych do skali działalności i wielkości obrotów grupy. Likwidacja tegoż progu mogła więc poważnie zachwiać ową równowagę i wpłynąć negatywnie na i tak już konsekwentnie rozbudowywane od kilku lat obciążenia administracyjne podmiotów powiązanych. Warte podkreślenia jest także to, że propozycja likwidacji progu 200 mln zł nie pojawiła się w prowadzonych do 2 lipca 2021 r. prekonsultacjach podatkowych dotyczących zmian w zakresie przepisów o cenach transferowych, lecz dopiero w projekcie przepisów wprowadzających Polski Ład. W uzasadnieniu do projektu pominięte zostało jednak uzasadnienie likwidacji tak istotnego limitu w obszarze cen transferowych.

Patrząc na przedstawioną powyżej kwestię z perspektywy upływu czasu oraz tego, jakie zamieszanie narobiły przepisy tworzące Polski Ład (które notabene w zakresie cen transferowych wprowadziły zmiany w dość ograniczonym zakresie), aż trudno wyobrazić sobie scenariusz, w którym koncepcja przepisów oparta m.in. na likwidacji progu 200 mln zł. zostałaby wprowadzona w życie.