Czy wytwórca energii elektrycznej będzie podatnikiem podatku akcyzowego, gdy sprzeda nadwyżki energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznych najemcom lokali?

Odpowiedzią na to pytanie zajął się niedawno Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Rozważał przypadek spółki, która prowadzi działalność gospodarczą w postaci wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi. Posiada budynek usługowy, z którego osiąga przychody z najmu powierzchni użytkowych, wykorzystywanych przez najemców do prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W przyjętym modelu biznesowym spółki zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej, przeznaczonej do produkcji energii elektrycznej z energii słonecznej o określonej mocy. Wyprodukowana z paneli fotowoltaicznych energia elektryczna miała być wykorzystana do dostarczenia energii elektrycznej do wynajmowanych lokali użytkowych, których właścicielem jest spółka. Spółka planowała obciążać najemców lokali kosztami faktycznie zużytej przez nich energii elektrycznej w ujęciu miesięcznym (wynikającej z odczytu podliczników zamontowanych w każdym z lokali użytkowych)
i wskazując je w osobnej pozycji na fakturach. Nadto, spółka nie jest podmiotem posiadającym koncesję na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną ani też nie posiadała dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii. Jednocześnie wskazała, że nieskonsumowane nadwyżki będą przekazywane podmiotowi posiadającemu koncesję.

W świetle powyższego pojawiły się wątpliwości, czy spółka, obciążając najemców kosztem zużytej energii elektrycznej, będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego czy zwolniona z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego.

Jakie czynności związane z energią elektryczną podlegają opodatkowaniu akcyzą, czym jest refakturowanie?

Co do zasady obrót energią elektryczną i jej zużycie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Katalog czynności opodatkowania akcyzą energii elektrycznej został enumeratywnie wskazany w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy o podatku akcyzowym.

Przy określeniu opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywcy końcowego decydujący jest ostatni etap obrotu, czyli etap wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu (art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym). Nie podlega więc opodatkowaniu samo wytwarzanie energii elektrycznej ani obrót tą energią pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję, ani też sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję przez podmiot, który tę energię elektryczną wyprodukował i który sam takiej koncesji nie posiada, ani wreszcie wprowadzenie do sieci przez ten podmiot nadwyżek nieskonsumowanej energii elektrycznej w celu jej zmagazynowania.

Tym samym opodatkowaniu nie będzie podlegała także energia elektryczna, która została odsprzedana (czyli refakturowana) przez nabywcę końcowego (który nabył od podmiotu posiadającego koncesję z odprowadzoną akcyzą) innemu podmiotowi.

Nie można jednak zapomnieć o tym, że nie tylko sprzedaż, ale również zużycie energii elektrycznej podlega opodatkowaniu akcyzą, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energię wyprodukował (wytwórca energii elektrycznej), zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Jakie warunki winien zatem spełnić podmiot wytwarzający energię elektryczną, aby skorzystać z uprawnienia, jakim jest zwolnienie od podatku akcyzowego?

Na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wytworzonej przez podmiot, m.in. w instalacji odnawialnego źródła energii, której łączna moc nie przekroczy 1 MW.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii – odnawialnym źródłem energii jest odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otoczenia, energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego, biometanu, biopłynów oraz z wodoru odnawialnego.

Zwolnieniu podlega zatem zużycie wyprodukowanej energii (zasadniczo czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), a więc energii elektrycznej, która będzie wytworzona, a następnie zużyta przez ten podmiot, tj. nie będzie przedmiotem dalszego obrotu, w tym sprzedaży nabywcy końcowemu. Nie bez znaczenia pozostaje ilość łącznej mocy, tj. 1 MW, po której przekroczeniu nie można skorzystać z ww. uprawnienia.

W sprawie będącej przedmiotem rozważań w niniejszej interpretacji indywidualnej spółka nie zużyła energii elektrycznej wytworzonej za pośrednictwem instalacji fotowoltaicznej w ramach prowadzonej działalności, ale dokonali tej czynności poszczególni najemcy lokali użytkowych, co potwierdzałaby wystawiona faktura zawierająca osobną pozycję należności na okoliczność wydanej energii elektrycznej. Stąd spółka – wbrew swojej argumentacji – nie miała statusu nabywcy końcowego (podmiotu zużywającego), o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym pozbawiła się ustawowego przywileju i stała się równocześnie podatnikiem podatku akcyzowego, na którym będzie ciążyć obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy, wynikający
z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W myśl art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego,
w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument – w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna w sposób uporządkowany reguluje zakres opodatkowania podmiotu, który jest jednocześnie wytwórcą
i sprzedawcą energii elektrycznej (nieposiadającym koncesji) na rzecz konsumentów rzeczywistych (najemców lokali użytkowych). W uzasadnieniu znajdujemy jednocześnie rozróżnienie sprzedaży energii elektrycznej od „refakturowania” kosztu energii elektrycznej.